Convocatoria 2025. Resolución de 23 de diciembre de 2025 (BOE de 31 de enero). Examen celebrado el 15 de septiembre de 2026.
PARTE 7ª. ASPECTOS RELACIONADOS CON LOS PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN TRIBUTARIA.
El 16 de julio de 2025, una vez presentada en plazo su autoliquidación del IRPF del periodo impositivo 2024, Dª Bárbara percibe 100.000 euros en concepto de rendimientos del trabajo correspondientes al año 2024 por circunstancias justificadas que en ningún caso le eran imputables a ella.
El 31 de agosto de 2026, Dª Bárbara recibe una notificación procedente de la administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) por la que se inicia, mediante requerimiento, un procedimiento de comprobación limitada, por el concepto IRPF, periodo impositivo 2024.
En dicho acto administrativo, se le requiere para que presente las nóminas justificativas de los rendimientos del trabajo recibidos de TUCAN SA en el periodo impositivo objeto de la comprobación, y, en su caso, los certificados de retenciones correspondientes a dichos rendimientos.
Fiada del consejo de su marido, el 2 de septiembre de 2026, Dª Bárbara presentó una “autoliquidación rectificativa” del IRPF correspondiente al año 2024, incluyendo entre sus ingresos los 100.000 euros anteriormente indicados e ingresando la cuota resultante.
SE PIDE: Razone de forma motivada las cuestiones que se plantean a continuación:
1. Para incluir los 100.000 euros en su declaración de IRPF 2024, ¿ha elegido Dª Bárbara el procedimiento correcto?
SOLUCIÓN
Dª Bárbara ha presentado el día 2 de septiembre de 2026 una autoliquidación rectificativa de su autoliquidación inicial del IRPF correspondiente al ejercicio 2024.
El artículo 120.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) establece que, cuando lo establezca la normativa propia del tributo, el obligado tributario deberá presentar una autoliquidación rectificativa, utilizando el modelo normalizado de autoliquidación que se apruebe conforme a lo previsto en el apartado 3 del artículo 98 de esta Ley, con la finalidad de rectificar, completar o modificar otra autoliquidación presentada con anterioridad.
En el ámbito del IRPF, el artículo 67 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF), regula la autoliquidación rectificativa como la vía general para rectificar, completar o modificar una autoliquidación presentada con anterioridad.
Y es la Orden HAC/242/2025, de 13 de marzo, por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2024, la que implanta de manera efectiva la autoliquidación rectificativa en el ámbito del IRPF, por lo que cualquier rectificación o modificación de una autoliquidación del IRPF correspondiente a los ejercicios 2024 y siguientes presentada con anterioridad deberá efectuarse, con carácter general, a través de una autoliquidación rectificativa.
En cuanto al plazo para poder presentar una autoliquidación rectificativa, el artículo 67 bis RIRPF establece que se puede presentar en el plazo reglamentario de declaración o fuera de él, en cuyo caso tendrá el carácter de extemporánea, y siempre antes de que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante liquidación o el derecho a solicitar la devolución que, en su caso, proceda.
En la medida en que, de acuerdo con los datos del supuesto, de la autoliquidación rectificativa resulta una cantidad a ingresar, el artículo 67 bis.4 a) establece que, cuando de la rectificación efectuada resulte un importe a ingresar superior al de la autoliquidación anterior, se aplicará el régimen previsto para las autoliquidaciones complementarias en el artículo 122.2 LGT y su normativa de desarrollo.
En base a lo anterior, por tanto, Dª. Bárbara ha elegido el procedimiento correcto.
2. ¿Pueden los órganos de Gestión Tributaria exigir a Dª Bárbara alguna cantidad adicional como consecuencia de la autoliquidación de los 100.000 euros?
SOLUCIÓN
No es obstáculo para que Dª Bárbara pueda presentar una autoliquidación rectificativa el hecho de que se hubiera iniciado con anterioridad un procedimiento de comprobación limitada. En este sentido, el artículo 87.5 del Reglamento General de Aplicación de los Tributos (RGAT), aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, establece que las declaraciones o autoliquidaciones tributarias que presente el obligado tributario una vez iniciadas las actuaciones o procedimientos, en relación con las obligaciones tributarias y períodos objeto de la actuación o procedimiento, en ningún caso iniciarán un procedimiento de devolución ni producirán los efectos previstos en los artículos 27 y 179.3 de la LGT, sin perjuicio de que en la liquidación que, en su caso, se practique se pueda tener en cuenta la información contenida en dichas declaraciones o autoliquidaciones.
En cuanto a la cantidad adicional que los órganos de Gestión Tributaria podrían exigir a Dª Bárbara como consecuencia de la autoliquidación presentada caben varias alternativas.
En primer lugar, del enunciado se desprende que el objeto del procedimiento de comprobación limitada es la comprobación de los rendimientos del trabajo recibidos de TUCAN en el ejercicio 2024. El artículo 120.2 LGT establece que las autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios podrán ser objeto de verificación y comprobación por la Administración, que practicará, en su caso, la liquidación que proceda; en dicha comprobación se pueden poner de manifiesto hechos o circunstancias que determinen que los rendimientos del trabajo declarados inicialmente y los que posteriormente declara Dª Bárbara a través de la autoliquidación rectificativa no son los correctos, por lo que dichos rendimientos del trabajo pueden ser objeto de regularización adicional. Adicionalmente, el artículo 164 RGAT dispone que, con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones, la Administración tributaria podrá acordar de forma motivada la ampliación o reducción del alcance de las actuaciones. Dicho acuerdo deberá notificarse al obligado tributario. Si ello se verificara, por parte del órgano de Gestión Tributaria podría dictarse una liquidación provisional que regularizara la situación tributaria de Dª Bárbara, con un importe superior a la cuota derivada de la autoliquidación rectificativa, teniendo el importe de esta última el carácter de cantidad a cuenta de la liquidación practicada por la Administración (artículo 87.5 RGAT).
En segundo lugar, y al margen de lo anterior, en virtud del propio artículo 87.5 RGAT, incluso si no se llevara a cabo por el órgano de Gestión Tributaria una regularización adicional, el ingreso efectuado por Dª Bárbara con posterioridad al inicio del procedimiento de comprobación limitada no impedirála apreciación de las infracciones tributarias que puedan corresponder. Adicionalmente, no se devengarán intereses de demora sobre la cantidad ingresada (la cuota a ingresar derivada de la regularización por Dª Bárbara de los 100.000 euros)desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso (2 de septiembre de 2026).
En conclusión, como mínimo ha de contemplarse la posibilidad de que a Dª Bárbara se le practique liquidación de intereses de demora desde el día siguiente al fin del plazo reglamentario de presentación de la declaración (1 de julio de 2025) hasta la fecha en que realizó el ingreso de la autoliquidación rectificativa (2 de septiembre de 2026); adicionalmente podría imponerse a Dª Bárbara la sanción tributaria correspondiente a la infracción tributaria tipificada en el artículo 191 LGT: dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación, y en los términos fijados en el citado artículo.
3. ¿Podrían los órganos de Gestión Tributaria realizar alguna actuación con TUCAN SA en el curso del procedimiento de comprobación limitada que se ha iniciado con Dª Bárbara?
SOLUCIÓN
A esta pregunta ha de responderse afirmativamente. El artículo 136.2 d) LGT establece que, durante la tramitación de los procedimientos de comprobación limitada, podrán efectuarse requerimientos a terceros (en este caso, la entidad TUCAN) para que aporten información y documentación justificativa con el objeto de comprobar la veracidad de la información que obre en poder de la Administración tributaria, incluida la obtenida en el procedimiento a través de Dª Bárbara.
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