ENUNCIADO
La sociedad limitada EVENTOS Y DESARROLLOS, con domicilio fiscal en territorio español, durante el ejercicio 2X22 ha tenido un importe neto de cifra de negocios de 6.500.000 euros; siendo su resultado contable antes de impuestos de 450.000 euros.
Está sujeta al Impuesto sobre Sociedades al tipo del 25 %, y en su planificación fiscal utiliza al máximo los beneficios fiscales establecidos en la normativa fiscal vigente.
Durante el ejercicio 2X22 ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:
1.- El día 2 de febrero realiza una donación de diversos equipos informáticos a un centro de formación profesional. Estos equipos fueron adquiridos por 5.000 euros, teniendo una amortización acumulada de 4.500 euros. Se estima que el valor de mercado es de 1.000 euros.
2.- En el mes de abril, presenta fuera de plazo la declaración anual de operaciones con terceras personas, por lo que se le impone una sanción de 400 euros. En este mismo mes, presenta una declaración complementaria, sin requerimiento previo, del cuarto trimestre del ejercicio 2X21, del modelo 111, al haber omitido retenciones que efectuó pero que no ingreso. Esto supone unos intereses por presentación extemporánea de 1.500 euros. Pide aplazamiento de esta declaración complementaria por el que abona intereses por importe de 1.000 euros.
3.- En el mes de junio, cobra 6.000 euros de unos clientes, cuya deuda se devengó en noviembre de 2X21 y por la que se dotó provisión.
4.- En el mes de septiembre, ante la oportunidad de entrada de nuevos inversores, se decide efectuar una ampliación de capital por importe de 1.000.000 euros. Dicha ampliación es desembolsada íntegramente, originando unos gastos notariales y de registro de 25.000 euros.
5.- El 1 de octubre adquiere una maquinaria para incorporar a su proceso productivo, por importe de 200.000 euros. Tiene fijado un coeficiente de amortización en tablas del 10 % y un periodo máximo de 15 años. Por las características de la actividad y de la máquina, a efectos fiscales, ésta tiene libertad de amortización.
6.- Tiene bases imponibles negativas de ejercicios anteriores por importe de 50.000 euros.
7.- Tiene deducciones pendientes de aplicar por importe de 10.000 euros. En el presente ejercicio se han generado unas deducciones por importe de 30.000 euros que decide aplicar y periodificar en dos años.
8.- Tiene retenciones por importe de 35.000 euros y ha realizados pagos fraccionados por importe de 50.000 euros.
TRABAJO A REALIZAR:
Del ejercicio 2X22:
– Cálculo de la base imponible y cuota íntegra y líquida del impuesto.
– Conciliación entre resultado contable y fiscal.
– Contabilización de las operaciones que puedan afectar al Impuesto sobre Sociedades.
(En la resolución de este supuesto no es necesario tomar en consideración la Resolución de 9 de febrero de 2016 del ICAC por la que se desarrollan las normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para la contabilización del Impuesto sobre Beneficios)
SOLUCIÓN
Apartados 1 y 3. Por razones operativas, se presentará conjuntamente la contabilización de las operaciones del ejercicio 2X21 y el cálculo de la BI, CI y CL del impuesto.
En el primer párrafo del enunciado observamos que nos facilitan el INCN de la sociedad. Cada vez que en un ejercicio de IS veamos ese dato, lo primer que tenemos que preguntarnos es si nos encontramos ante una Entidad de Reducida Dimensión, a efectos de resolver el ejercicio aplicando las especialidades de este tipo de entidades. Para ello, deberíamos saber si el INCN en el ejercicio precedente es o no inferior a 10.000.000, tal como establece el artículo 101 de la Ley del impuesto sobre sociedades (LIS).
El enunciado facilita el INCN del ejercicio actual, 6.500.000, pero no hay datos del ejercicio anterior para poder evaluar si es posible aplicar o no las ventajas de dicho régimen especial en el periodo impositivo actual.
Voy a optar por resolver entendiendo que el año precedente el INCN era superior a 10.000.000 y, por tanto, que NO cumple los requisitos para aplicar el régimen fiscal especial de ERD (para hacerlo diferente a cómo resolví el supuesto 5 del examen de la convocatoria anterior, en la cual se daba la misma situación y opté por resolverlo como ERD). Si se opta por resolverlo como ERD, explicando brevemente que se presume que el año anterior el INCN se encuentra, como en el ejercicio corriente, por debajo de 10.000.000, también se daría por válido.
1. Donación:
- Valor contable elemento donado = 5.000 – 4.500 (amortización acumulada hasta el 2 de febrero de 2X22) = 500
- Valor de mercado = 1.000
Cuando el transmitente donó los EPI, registró:
4.500 (281) Amortización acumulada del inmovilizado material
500 (671) Pérdidas procedentes del inmovilizado material
a
Equipos para procesos de información (217) 5.000
El transmitente integrará en la base imponible la diferencia entre el valor de mercado y el valor contable o valor en libros del bien = 1.000 – 500 = 500 €, que será una diferencia permanente positiva (art. 17.4.a) LIS.
Además, como contabilizó un gasto por la donación, deberá realizar un ajuste por ésta, al no ser fiscalmente deducible (artículo 15.e) LIS): 500 €, que será una diferencia permanente positiva, ya que no se va a producir su reversión en los ejercicios siguientes.
TOTAL DIFERENCIA PERMANENTE POSITIVA POR LA DONACIÓN = 1.000 €
2. Declaración extemporánea + declaración complementaria:
– Sanción por declaración extemporánea: 400 €. No deducible por el art. 15.c) LIS, que será una diferencia permanente positiva.
– Intereses por presentación extemporánea: 1.500 €. Son intereses de demora, deducibles en el IS según diversos pronunciamientos judiciales, entre otros, STC TS 8 de febrero de 2021, recurso n.º 3071/2019. Por tanto, no procede ajuste extracontable.
– Intereses aplazamiento: 1.000 €. Misma solución ya que se trata igualmente de intereses de demora, por tanto, no procede ajuste extracontable.
3. Clientes:
Se dotó una provisión en el año anterior, que no cumplió los requisitos para ser deducible fiscalmente ya que no se desprende del enunciado el cumplimiento de ningún requisito para ello. Por tanto, el año anterior se practicó un ajuste extracontable +, diferencia temporaria, 6.000 €.
En este año se da de baja dicha provisión por cobro del crédito, lo cual supone el registro contable de un ingreso, ingreso que no tributa fiscalmente porque no lo hizo el gasto
anterior cuya reversión lo origina. En consecuencia, procede efectuar un ajuste extracontable negativo por 6.000 €, en reversión del ajuste + del año 2X21.
4. Ampliación de capital:
Genera gastos por 25.000 €, que contablemente se deben registrar contra PN. Puesto que estos gastos son deducibles, deducibilidad que no está afectada por el principio de inscripción contable como literalmente recoge el art. 11.3 LIS, procede aplicar un ajuste extracontable negativo de carácter permanente por el importe de los gastos.
5. Libertad de amortización:
- Amortización contable = 200.000 x 10% x 3/12 meses = 5.000 €
- Amortización fiscal = 200.000 € (entiendo que la entidad aplica la libertad completa ya que el enunciado indica en su segundo párrafo que utiliza los máximos beneficios establecidos en la normativa vigente)
- Diferencia amortización = 200.000 – 5.000 = 195.000€, ajuste extracontable negativo de carácter temporario. La libertad de amortización también se encuentra exceptuada del principio de inscripción contable del artículo 11.3 LIS.
Deuda tributaria
RCAI …………………………………………………………………….…………… 450.000 (enunciado)
AJUSTES:
Donación (Nota 1) ………………………………………………………. 1.000
Sanción (Nota 2) ………………………………………………………… 400
Clientes (Nota 3) ………………………………………………….….… (6.000)
Gastos de ampliación (Nota 4) ……………………………. (25.000)
Libertad de amortización (Nota 5) …………………. (195.000)
Base imponible previa ……………………………..……………. 225.400
Compensación de bases imponibles negativas (Nota 6) ………… (50.000)
Base imponible ……………………………………………………. 175.400
Tipo de gravamen ……………………………………………………………………………………………………. × 25 % (enunciado)
Cuota íntegra ………………………………………………………. 43.850
– Deducciones fiscales ejercicio anterior* ………………………………………………………………….. (10.000)
– Deducciones fiscales ejercicio actual* ………………………………………………………………………. (30.000)
Cuota líquida …………………………………………………………………. 3.850
– Retenciones soportadas ……………………………………………………………………………………. (35.000)
– Pagos a cuenta ………………………………………………………………………………………………………… (50.000)
A devolver ……………………………………………………………………………… 81.150€
*No se indica en el enunciado limitación alguna sobre la cuota íntegra en relación con la aplicación de las deducciones.
**La periodificación de las deducciones es una figura contable, no fiscal, por tanto, no afecta a la liquidación del IS, sino a los registros contables, como más adelante se hace constar.
Apartado 2
Registro de la cuota líquida
3.850 Impuesto corriente (6300)
81.150 Hacienda Pública, deudora por devolución de impuestos (4709)
a
Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta (473) 85.000
Registro de los ajustes fiscales
Nota 3
1.500 (6.000 × 25 %) Impuesto diferido (6301) a
Activo por diferencias temporarias deducibles (4740) 1.500
Nota 4
6.250 (25.000 × 25 %) Impuesto diferido (6301) a
Reservas voluntarias (113) 6.250
Nota 5
48.750 (195.000 x 25%) Impuesto diferido (6301) a
Pasivo por diferencias temporarias imponibles (479) 48.750
Nota 6. Compensación de bases imponibles negativas
12.500 (50.000 × 25 %) Impuesto diferido (6301) a
Créditos por pérdidas a compensar (4745) 12.500
Nota 7. Contabilización de las deducciones fiscales
Por la aplicación las deducciones de ejercicios anteriores:
10.000 Impuesto diferido (6301) a
Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes (4742) 10.000
Por la periodificación contable de las deducciones generadas en este ejercicio:
Se generan 30.000, que se periodifdican en 2 años, es decir, la mitad, 15.000, se imputa a este año, y la otra mitad se imputa al ejercicio siguiente. En definitiva, se periodifican 15.000.
15.000 Impuesto diferido (6301) a
Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones (835) 15.000
15.000 Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones (835) a
Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios (1371) 15.000
Resultado del ejercicio y conciliación
– Resultado contable antes de impuestos……………………………………….. 450.000
– (6300) Impuesto corriente…………………………………………………………………… (3.850)
– (6301) Impuesto diferido……………………………………………………………………….. (94.000) = -1.500-6.250-48.750-12.500-10.000-15.000
Resultado del ejercicio………………………………………………………………………………. 352.150
Resultado del ejercicio = 352.150, + 3.850 de impuesto corriente, + 94.000 de impuesto diferido = 450.000 (RCAI). A este importe volvemos a aplicar el importe de los ajustes, según resulta más arriba de la liquidación del IS, y la compensación de BIN, y obtenemos la BI de 175.400.
